Reforma Tributária Estruturante e Crise Fiscal no Brasil: análise dos principais aspectos

De Flávio de Azambuja Berti

Dada a crise fiscal atravessada pelo país nos últimos anos, bem como a complexidade do Sistema Tributário, o tema de uma reforma tributária ocupa a pauta de discussão no país há pelo menos duas décadas. O objetivo deste livro é apresentar e examinar os principais pontos que precisam ser alterados com vistas à simplificação e racionalização do sistema, organização das finanças públicas e redução do custo fiscal para os contribuintes sem perder de vista a forma pela qual tais alterações devem ser feitas e com a devida crítica a reformas pontuais e isoladas que longe estão de resolver o problema e possibilitar um desenvolvimento sustentável do país com mais atração de investimentos e com a preservação dos interesses dos contribuintes. Examinam-se, dentre outras mudanças: a) a simplificação e unificação das obrigações tributárias acessórias; b) a criação de uma efetiva progressividade da tributação direta; c) o aprofundamento da regressividade no tempo da tributação sobre investimentos; d) a revisão e unificação das políticas de renúncias de receitas.

• Idioma: Português
• Editora: Editora Dialética
• Data de lançamento: 29 de mar. de 2021
• ISBN: 9786559563203

Pré-visualização do livro

local.

CAPÍTULO 1 – CRISE FISCAL E REFORMA TRIBUTÁRIA NO BRASIL

1.1 – Financiamento das despesas públicas e orçamento público; 1.2 – Tributação fiscal e extrafiscal; 1.3 – Déficits fiscais reiterados, crises econômica e fiscal.

1.1 – FINANCIAMENTO DAS DESPESAS PÚBLICAS E ORÇAMENTO PÚBLICO

O Estado enquanto instituição secular fundamenta-se no escopo de organizar padrões de convivência baseados em parâmetros resguardados pela ideia de legalidade, de divisão de poderes e competências, de prestação de serviços públicos de atendimento às necessidades coletivas e de organização da Justiça e do controle do próprio poder político instituído, o que por certo demanda grandes somas de valores a fim de financiar os gastos inerentes a tal ordem de atribuições. Pontuando o assunto e abstraindo de visões ideológicas que podem ser pintadas com as mais diferentes cores, o escopo inicial deste texto prende-se à identificação de quais sejam as fontes de financiamento dos gastos públicos independentemente de uma realidade mais interventiva ou mais liberal do Estado. Fato é que seja num caso seja noutro não se desconsideram as necessidades de organizar sob a perspectiva orçamentária e de planejamento a atuação dos órgãos de poder político tampouco aquelas afetas à busca de recursos junto à sociedade gerida pelo próprio Estado sob as mais diferentes formas com base no que prescrevam as normas legais cujo fundamento de validade assenta-se na própria Constituição.

Sob a perspectiva eminentemente jurídica as centenas de atribuições que competem aos órgãos de governo quer num Estado unitário quer num Estado federal em que convivem diferentes ordens de divisão de competências legais demandam um planejamento quer do ponto de vista administrativo quer do ponto de vista financeiro, planejamento este que assenta-se sobre uma estruturação que preveja entes personalizados e órgãos (centros de competência sem personalidade jurídica própria) próprios cada qual respondendo por determinadas atividades. Os custos inerentes à estruturação e ao funcionamento desta máquina estatal impõe a necessidade de planejamento sob a forma orçamentária¹ com a previsão das receitas que financiarão os gastos cuja autorização para sua efetiva realização demandam autorização legislativa expressa nos países democráticos, autorização esta expressa sob a forma de verdadeira lei enquanto produto exclusivo do Poder Legislativo legitimador da vontade da maioria da sociedade governada.

Pois bem, em se tratando de orçamento público², confere-se ao mesmo a característica-função de instrumento mais adequado para o planejamento da atuação do Estado pelo que permite a planificação de todos os gastos de sua estrutura administrativa dividindo-os por órgãos, por fontes, por rubricas (contas orçamentárias) cada qual com um saldo específico de dotação para ser executado, aplicado quando da vigência do orçamento público.

De outro lado tais autorizações de gastos são garantidas por fontes próprias de financiamento que comporão as receitas orçamentárias decorrentes da arrecadação tributária e não-tributária ao que já torna possível uma primeira diferenciação quanto às origens destas fontes de recursos públicos em dois grandes grupos. Sem dúvida que a arrecadação de tributos se constitui em item fundamental e gerador no mais das vezes da maior parcela de arrecadação de entes públicos. No Brasil especificamente falando, a diferenciação das espécies tributárias permite visualizar de modo mais detalhado as origens dos recursos tributários financiadores de gastos públicos particularmente no Brasil aonde a própria Constituição Federal assentou as diferentes características entre suas espécies.

Assim os impostos constituem o tipo de tributo cuja lei instituidora não define o destino do produto arrecadado vale dizer, não se amarra o gestor quanto à aplicação daquilo que se arrecada com o imposto na medida em que permite-se que a cada ano de acordo com as alterações de prioridades de gastos decorrentes das variações quanto às necessidades públicas, possa o legislador responsável pela aprovação do orçamento anual definir a aplicação dos volumes específicos arrecadados com os diferentes impostos. (NOTA DE RODAPÉ LIVRO PEDÁGIO). Outras duas características específicas desta espécie tributária são a relevância econômica do fato gerador da respectiva obrigação tributária e a possibilidade de aferir indício de capacidade contributiva do sujeito tributado assim por exemplo a compra de um imóvel, o auferimento de renda, a prestação onerosa de um serviço ou a venda de uma mercadoria pelo que os respectivos contribuintes – aquele que comprou o imóvel no caso do ITBI, aquele que auferiu a renda no caso do IRPF, aquele que prestou o serviço no caso do ISS ou aquele que vendeu a mercadoria no caso do ICMS, praticam fatos com relevância econômica e que permite concluir pela existência de indício de alguma capacidade econômico-contributiva de cada qual, maior ou menor no caso-a-caso a depender de fatores como a dimensão da base de cálculo por exemplo. Assim, quanto maior a renda auferida, maior o indício de capacidade contributiva, quanto maior o valor da venda de mercadoria efetuada, mais capacidade contributiva presumir-se-á que o estabelecimento vendedor tem e assim sucessivamente.

Contrario sensu dos impostos, há tributos em que existe absoluta vinculação do produto arrecadado a um destino específico. Isto se dá por exemplo com as taxas sejam aquelas decorrentes da prestação de serviços públicos sejam aquelas decorrentes do exercício de competência fiscalizatória do Poder Público³, situações nas quais tudo o que se arrecada junto ao contribuinte deve ser necessariamente aplicado na finalidade justificadora da instituição da taxa, seja o serviço público colocado à disposição do contribuinte beneficiário, seja quanto ao financiamento do custo da fiscalização exercida sobre a atividade do contribuinte da taxa, responsável que é pela prática da atividade que demanda o controle do Poder Público via atividade fiscalizatória. Obviamente que a arrecadação dos valores objeto das taxas de fiscalização ambiental, de vigilância sanitária, de inspeção e fiscalização do Corpo de Bombeiros, da prestação de serviços de coleta de lixo urbano e resíduos sólidos etc. compõem base importante de receitas a serem previstas na lei orçamentária anual e sem as quais torna-se inviável a efetivação de tais competências como a fiscalização do respeito aos recursos hídricos, a coleta do lixo urbano das residências, a fiscalização de estabelecimentos comerciais pelo Corpo de Bombeiros etc.

Não se desconsiderem ainda as outras espécies de tributos que financiam demais gastos públicos como as contribuições de melhoria cujas receitas arrecadadas estão comprometidas com a vinculação indireta ao financiamento de obras públicas das quais resulte valorização imobiliária que beneficie proprietários devidamente identificados, os empréstimos compulsórios que se constituem em espécie de tributo afeta à competência exclusiva da União ou seja, apenas lei federal e no caso lei complementar conforme prescrito pelo artigo 154, I da Constituição Federal de 1988, é que pode criar tal espécie tributária em situações extraordinárias definidas no mesmo dispositivo constitucional e finalmente as contribuições sociais dentre as quais destacam-se as contribuições previdenciárias que demandam comentários mais alongados em face de sua importância.

Com efeito, as contribuições previdenciárias constituem-se em subespécie tributária no Brasil pertencendo ao grupo das contribuições sociais. São chamadas por alguns inclusive de tributo sui generis dada a mescla própria de características, diferenciando-se de todos as demais espécies existentes no Sistema Tributário Brasileiro⁴. O que denota um olhar próprio às contribuições previdenciárias é o fato de que sua razão de ser é a obtenção de recursos financeiros em favor dos Regimes de Previdência no Brasil. A despeito da recente Reforma Previdenciária aprovada em 2019 ainda parece ser possível falar em regimes de previdência no plural quer pela vinculação dos trabalhadores da iniciativa privada ao Regime Geral e pela vinculação de servidores públicos a Regimes Próprios persistir, quer pela orçamentação diferenciada destes últimos no âmbito de cada esfera de poder (federal, estaduais e municipais) ainda que com a sujeição dos servidores ingressantes a partir de dezembro de 2003 aos limites de valores do Regime Geral, quer ainda pelo tratamento diferenciado embora sob a égide de alíquotas mais altas para os servidores públicos que entraram em exercício até dezembro de 2003.

Fato é que os valores arrecadados em face das contribuições previdenciárias – quer a parte patronal quer a parte descontada dos empregados e servidores – têm destino específico qual seja, o financiamento do Regime de Previdência a que se vincule o contribuinte beneficiário da contribuição previdenciária respectiva. Assim, tudo aquilo que se desconta no holerite de um empregado a título de contribuição previdenciária deve ser repassado ao Regime Geral gerido pelo INSS; tudo aquilo que se desconta da contribuição do sócio de uma empresa sobre seu pro labore deve ter o mesmo destino; tudo o que se desconta mensalmente de um servidor público municipal, estadual ou federal deve ser repassado ao Fundo do Regime Próprio a que se vincula o servidor⁵. Inegável o caráter vital destas fontes de financiamento para a manutenção e continuidade dos Regimes de Previdência Social, embora notadamente em âmbito federal tenha havido nas últimas duas décadas um desvirtuamento de tal ditame com a canalização de recursos da Cofins e da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido⁶ para gastos não afetos ao Regime Geral de Previdência, o que constitui-se em uma das causas, embora não a única, das dificuldades financeiras e desequilíbrios atuariais do orçamento federal e que será explorado mais adiante em tópico próprio.

Por outro lado, afora as chamadas receitas tributárias, há um volume considerável de recursos que também financiam despesas públicas no Brasil e que não decorrem diretamente do que se arrecada junto aos contribuintes, particularmente nos orçamentos estaduais e municipais. Uma federação tão complexa quanto a brasileira, com disparidades regionais e econômicas tão marcantes, com desigualdades quase insuperáveis, impõe na prática a premência de que o Governo Feral repasse recursos a Estados e Municípios e que os Estados-membros também façam repasses constantes e permanentes aos Municípios situados em seu território. Isto pode dar-se através de repasses decorrentes das partilhas obrigatórias de recursos tributários conforme prescrito nos artigos 158 e 159 da Constituição Federal as chamadas transferências compulsórias como também através de convênios e demais instrumentos jurídicos que objetivam viabilizar as transferências voluntárias. Brasil afora é lugar comum Municípios conveniarem-se ao Governo do Estado para receberem valores a serem aplicados durante um prazo de vigência específico no financiamento de diversas atividades como asfaltamento de estradas rurais, transporte escolar, reforma de praças e equipamentos públicos, serviços de assistência médica etc. Períodos de carências sociais e crises como o vivenciado atualmente em razão da pandemia acentuam tais necessidades e tornam ainda mais evidentes a importância das transferências voluntárias, das subvenções sociais e econômicas e das parcerias para os Municípios, o que é indicativo de inúmeras outras fontes de recursos que não apenas aquelas de caráter tributária a financiar o dia a dia da Administração Pública, especialmente em âmbito local prefeituras afora.

Assim é que o equilíbrio do orçamento público no Brasil é garantido, ou deveria ser, pela suficiência da arrecadação de receitas públicas tributárias e não tributárias em volume suficiente a atender as despesas contempladas no plano de contas, isto para cada esfera de governo vale dizer tanto no orçamento da União, quanto no orçamento de cada uma das 27 unidades federadas (Estados-membros e Distrito Federal) e de cada um dos mais de 5.000 Municípios brasileiros.

Lamentavelmente quer em razão da expansão das despesas desprovidas de planejamento, quer em razão da redução de receitas efetivamente realizadas em comparação às previstas notadamente com os milhares de créditos adicionais criados o mais das vezes com base em simples decreto fundamentada tal autorização genérica nas próprias leis orçamentárias anuais ao arrepio da vedação constitucional expressa pelo artigo 167 da Lei Maior de 1988, quer ainda em razão das sucessivas situações de crises econômicas causadas por instabilidade política, contexto mundial, pandemia, crimes fiscais praticados por agentes de governo etc., a situação atual é de absoluto desequilíbrio orçamentário em todas as três esferas de poder, notadamente na federal.

A crise fiscal, embora agravada por fator externo e global inegável, tal a pandemia do coronavírus, já datava de muitos anos antes quando em meados de 2009 e início de 2010 o próprio Governo Federal iniciou um processo contínuo e crescente de descumprimento às normas de equilíbrio e racionalidade aportadas ao sistema jurídico-político-orçamentário do país pela Lei de Responsabilidade Fiscal, descumprimento aquilo que de mais óbvio existe na orçamentação: gastar no máximo aquilo que se arrecada. Se é verdade que a alavancagem financeira encontra fundamento na necessidade de expansão de atividades e nas demandas por mais investimentos, também é verdade que o endividamento crescente sem amparo em condições econômicas e financeiras sólidas traz inevitavelmente crise no longo prazo. Isto somado ao crescente descontrole financeiro na grande maioria dos Estados-membros que perderam suas tábuas salvatórias com o advento da Lei Complementar 101/00⁷ - os bancos públicos estaduais – a maioria dos quais em bancarrota financeira após serem utilizados indevida e ilegalmente durante décadas para fins pouco republicanos por assim dizer, resultou em crise generalizada em toda a Federação, cujo colapso financeiro e orçamentário já era realidade presente nos anos antecedentes à pandemia que atropelou o mundo com as inevitáveis reduções da atividade econômica, da arrecadação tributária e da geração de divisas.

1.2 – TRIBUTAÇÃO FISCAL E EXTRAFISCAL

Sob a perspectiva da arrecadação tributária há que se ter em mente o caráter fundamental dos tributos como fontes de financiamento dos gastos públicos, sem desconsiderar por outro lado a possibilidade de utilização deles, notadamente dos impostos, como importantes instrumentos de políticas econômicas, sociais, urbanísticas, ambientais, de estímulo ou desestímulo à importações quer para o equilíbrio da balança comercial quer para o combate a cartéis e oligopólios que estejam causando distorções insustentáveis em determinados mercados encarecendo preços e locupletando produtores e distribuidores em detrimento de consumidores finais e da saúde macroeconômica do país, pelo que os atores econômicos sujeitos a tributação podem sofrer efeitos positivos – e também negativos – da utilização de tributos com vistas a objetivos diversos dos meramente arrecadatórios.

A extrafiscalidade é tema em voga no direito tributário, sendo objeto de inúmeras considerações por parte da doutrina em razão de sua importância e do desenvolvimento de seu uso, particularmente com o advento do Estado Social em substituição ao modelo de Estado Liberal a partir do período que sucedeu o final da Segunda Guerra Mundial. Desta forma, a partir do momento em que o Estado passa a assumir maiores atribuições por força das carências e necessidades da sociedade, passa também a socorrer-se de uma série de instrumentos políticos, econômicos e legais para cumprir com tais encargos. Neste sentido, o uso extrafiscal dos tributos ganha destaque e resulta em novas considerações dogmáticas e pragmáticas, cujas considerações são absolutamente importantes.

Ao utilizar-se o tributo com finalidade extrafiscal⁸, o que se pretende é além de arrecadar fundos que financiem os gastos públicos, implementar-se ou facilitar-se a implementação de alguma política específica a exemplo do que se dá com os chamados impostos extrafiscais por natureza assim aqueles descritos no artigo 153, parágrafo 1º da Constituição Federal de 1988. É o caso do IOF cujas alíquotas incidentes sobre as operações de crédito podem ser reduzidas de modo expressivo em momentos de crise econômica com vistas a facilitar o acesso a linhas de financiamento e com isto estimular o consumo e auxiliar no processo de retomada do crescimento econômico. A situação inversa também é passível de ocorrer quando em momento de aquecimento econômico excessivo eventualmente observarem-se aumentos de preços acima do esperado pela oferta e procura naturais com inflacionamento de preços. Aumentos das alíquotas do IOF podem desestimular o consumo mediante maiores dificuldades de custo para compras financiadas e com a redução resultante no consumo combater-se os indícios inflacionários.

O mesmo se dá com os impostos aduaneiros notadamente o imposto sobre importações cujas alíquotas podem ser alteradas para mais ou para menos também através de simples decreto do Poder Executivo Federal com aplicação imediata a partir da combinação dos dispositivos do artigo 153, parágrafo 1º da CF/88 já mencionado acima com o artigo 150, parágrafo 1º da mesma Constituição Federal, tudo com vistas a regular o mercado e as políticas de preços de determinados produtos, ora aumentando alíquotas incidentes na importação de produtos estrangeiros para estimular o consumo dos similares nacionais e protegendo a indústria e empregos no Brasil, ora reduzindo as alíquotas do imposto sobre a importação dos produtos estrangeiros criando mais concorrência para aqueles produzidos no país e com isto combatendo eventuais oligopólios e outros abusos cometidos pelos produtores nacionais ao sabor da política macroeconômica cuja implementação seja desejada pelo Governo Federal. Também é assim para o IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados – contemplado que está no mesmo dispositivo do artigo 153, parágrafo 1º da Constituição Federal.

Todavia, ao perquirir-se o Sistema Tributário Nacional e identificar-se a realidade prática no contesto do país, verificam-se outras possibilidades de uso extrafiscal de impostos que não apenas aqueles chamados de extrafiscais por natureza. Por exemplo o IPTU em âmbito municipal pode e deve ser sim utilizado como um dos instrumentos do desenvolvimento de políticas urbanas quer como estímulo ou desestímulo à habitação de determinadas áreas da cidade, quer com a adoção de isenções para a preservação de áreas de bosques nativos ou de conservação de prédios de valor histórico, cultural e paisagístico, quer ainda como arma poderosa para combater a má-utilização ou não-utilização de imóveis, o que é instrumentalizado inclusive mediante menção expressa do Estatuto das Cidades – lei federal reguladora dos artigos 182 e 184 da CF/88 – e que permite aos planos diretores dos Municípios definirem critérios de progressividade das alíquotas do IPTU no tempo de modo que ao impor tributação crescente do imposto à medida em que o proprietário persista em não utilizá-lo, haja algum estímulo direto para que a função social da propriedade urbana possa ser cumprida. Inegável o caráter extrafiscal envolvido.

Outros exemplos recentes quer quanto à forma de incidência, estabelecimento de alíquotas mais onerosas quer ainda quanto à definição de critérios para repasse e divisão da receita tributária arrecadada retratam o uso extrafiscal direto ou indireto em outros impostos como o ICMS verde do Estado do Paraná redistribuído a Municípios com base em critérios previamente estabelecidos assim como a própria imunidade do ITBI quanto a transferência de imóveis feitas em favor de pessoas jurídicas para integralização do capital social, tida como norma de estímulo a atividade empreendedora a despeito de seu caráter de garantia constitucional posto que imunidade tributária.

A despeito de toda a gama de possibilidades de uso extrafiscal dos impostos, inegável seu caráter vital enquanto fontes de imensas divisas a serem angariadas para o orçamento público como meio de custear as mais diferentes atuações estatais em face das demandas crescentes nas diferentes áreas assim a saúde, a educação, a justiça, a segurança pública, a previdência etc.

Sem