Estudos Aplicados de Direito Empresariais - Tributário 2 ed.

De Filipe Torres da Silva Amaral, Isabela Garcia Funaro, Marcus Furlan e mais 3

Com muita satisfação, fui novamente incumbido da agradável tarefa de apresentar os 4 (quatro) artigos de alunos do Curso LLM em Direito Tributário do Insper e de outro de minha autoria. Como professor do Curso e Conselheiro do Insper Direito, é motivo de grande satisfação serem estes valiosos artigos o resultado da conclusão do Curso por parte de seus autores. Quero estender meus parabéns igualmente ao professor orientador dos autores, meu colega e amigo Régis Fernando de Ribeiro Braga. Por fim, não posso deixar de parabenizar a Editora Almedina e o Insper pela exitosa parceira que mantém, sem a qual esta publicação não teria ocorrido.

• Idioma: Português
• Editora: Almedina Brasil
• Data de lançamento: 1 de jan. de 2018
• ISBN: 9788584933358

Pré-visualização do livro

Estudos Aplicados

de Direito Empresarial

TRIBUTÁRIO

2016

Coordenação:

Regis Fernando de Ribeiro Braga

logoAlmedina

ESTUDOS APLICADOS DE DIREITO EMPRESARIAL

TRIBUTÁRIO © Almedina, 2016

COORDENAÇÃO: Regis Fernando de Ribeiro Braga

DIAGRAMAÇÃO: Almedina

DESIGN DE CAPA: FBA

ISBN: 978-858-49-3335-8

Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)

(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

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Estudos aplicados de direito empresarial : tributário / coordenação Regis Fernando de Ribeiro Braga. -- São Paulo : Almedina, 2016.

Bibliografia

ISBN 978-858-49-3335-8

1. Direito empresarial - Brasil - Estudo e ensino

2. Direito tributário - Brasil - Estudo e ensino

3. Empresas - Tributação

4. Tributos - Leis e legislação

I. Braga, Regis Fernando de Ribeiro.

16-08607 CDU-34:338.93(81)(07)

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Índices para catálogo sistemático: 1. Brasil:

Direito empresarial : Direito :

Estudo e ensino 34:338.93(81)(07)

Este livro segue as regras do novo Acordo Ortográfico da Língua Portuguesa (1990).

Todos os direitos reservados. Nenhuma parte deste livro, protegido por copyright, pode ser reproduzida, armazenada ou transmitida de alguma forma ou por algum meio, seja eletrônico ou mecânico, inclusive fotocópia, gravação ou qualquer sistema de armazenagem de informações, sem a permissão expressa e por escrito da editora.

Novembro, 2016

EDITORA: Almedina Brasil

Rua José Maria Lisboa, 860, Conj.131 e 132, CEP: 01423-001 São Paulo | Brasil

[e-mail]

www.almedina.com.br

APRESENTAÇÃO

No estudo do Direito Tributário existem diversos desafios que a serem enfrentados e que se exige dos profissionais que militam nesta área manterem-se constantemente atualizados nos estudos doutrinários e orientação jurisprudenciais, e que, empiricamente, o conhecimento prático dê os contornos necessários ao processo de aprendizagem.

No decorrer do LLM de Direito Tributário, são analisados pragmaticamente, com respaldo em reflexões teóricas, os principais conceitos envolvidos nas questões jurídicas tributárias, que constituem o dia-a-dia da atividade profissional, bem como compreender as questões tributárias derivadas ou implícitas às estruturas do Direito Empresarial Tributário, diferenciando e mensurando riscos financeiros e de reputação.

Ademais, os aspectos teóricos, mas como se disse, sobretudo práticos, do Direito Tributário são objeto de estudo e discussão no decorrer do curso de LLM Direito Tributário do Insper, onde são produzidos, para a nossa satisfação, excelentes trabalhos de conclusão de curso com o nível que se exige.

O objetivo do presente volume é apresentar à comunidade jurídica, em obra coletiva, os melhores artigos produzidos pelos Alunos do LLM Direito Tributário como forma de contribuir para o debate de relevantes temas desta disciplina.

Ele é composto por cinco artigos que passamos a apresentar, brevemente, a seguir.

Camila Rodrigues escreve sobre os princípios da capacidade contributiva e da vedação ao confisco, denominando sua obra da seguinte forma: Capacidade contributiva versus não confisco: aspectos acerca da aplicabilidade e limites (?).

Para fazer seu estudo, a Autora leva em consideração que os princípios constitucionais tributários são norteadores e unificadores do sistema jurídico e correspondem a uma espécie de norma hierarquicamente superior às regras e não apresentam hierarquia entre si, devendo coexistir harmonicamente.

Ademais, analisou a aplicabilidade e os limites dos princípios capacidade contributiva e do não-confisco.

Michel Coletta Darré escolheu, como temática, a análise, sob o ponto de vista do princípio do não confisco, da incidência de multas e sua jurisprudência no STF. Intitulou seu artigo da seguinte forma: O efeito confiscatório da multa fiscal prevista na legislação do ICMS do Estado de São Paulo com base na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.

Analisou o Autor, por meio do estudo de decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal em caso específico, abordar esse importante tema que recentemente tem merecido grande atenção.

Ana Paula Bianchi Campos , por sua vez, escolheu como objeto de estudo a análise dos créditos de PIS e COFINS no âmbito da não cumulatividade, sendo que o título da obra é: Insumos no âmbito da não cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS.

Este estudo analisa o conceito de insumos no âmbito da não-cumulatividade das Contribuições do PIS/Pasep e da COFINS, buscando demonstrar o sentido e o alcance dos insumos, sendo estes compatíveis com a não-cumulatividade tributária e com o fato jurídico sujeito à tributação.

Para esta abordagem, a Autora atenta pela falta de legalidade do conceito de insumos relacionada à corrente fiscalista no sentido de que insumos são elementos que precisam ser diretamente empregados no processo produtivo. Já a corrente que propõe um conceito autônomo, parte da premissa de que a não-cumulatividade das contribuições é restringível a critério do legislador infraconstitucional e, portanto, considera somente as aquisições vinculadas ao processo produtivo.

Apresenta a Autora algumas jurisprudências do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal.

Edivaldo Bardella Junior discorre sobre Metodologia da Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos (CMED) para Formação de Preços de Novos Medicamentos: Ilegalidade dos Fatores-alíquota para Inclusão da Tributação Indireta.

O tema proposto pelo autor diz respeito à metodologia da CMED, que é parte direta do Poder Executivo, que define preços de novos medicamentos, levando em consideração a legislação tributária brasileira, em especial do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços (ICMS), da Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS).

Ademais, estabelece crítica nas apurações das bases de cálculo destes tributos que por sua vez afetam o preço dos medicamentos.

Stephanie Jane Makin, por sua vez, aborda o tema Compensação de tributos pagos no exterior: Evolução legislativa da instituição à Lei nº 12.973/2014. No referido estudo, a Aluna aborda o tema sob a ótica de mitigar os efeitos nocivos da dupla tributação internacional, efetuando uma análise da evolução legislativa das regras brasileiras para a compensação de tributos pagos no exterior por pessoas jurídicas domiciliadas no país, sob o viés prático, considerando as dificuldades enfrentadas por tais pessoas jurídicas para implementar a referida compensação no Brasil e correlacionando as regras para a compensação dos tributos pagos no exterior com a legislação brasileira para tributação de lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior.

Assim, como se pode verificar, constitui o presente volume um conjunto de estudos que contribuirão no debate do Direito Tributário, demonstrando a qualidade dos alunos que cursam o LLM Direito Tributário do Insper.

Estão de parabéns os Alunos, ora Autores, todos os profissionais e professores do Insper Direito (com especial destaque ao Coordenador do presente volume, Prof. Régis Braga) e, ainda, a Editora Almedina que, ao publicar esses estudos, reconhece a importância da contribuição que a comunidade do Insper tem a dar ao Direito pátrio.

Com as felicitações os meus queridos amigos e colegas professores, aprendemos que conhecer e perpetuar é a única chave para uma sociedade mais justa, eficiente e humana! As diversidades são imensas, mas a nossa perseverança, esperança e resiliência vão ditar o futuro. Confio na transformação pelo saber, e nos honra os trabalhos aqui trazidos pelos nossos alunos.

PREFÁCIO

Já dizia a sabedoria popular que é pelos frutos que se conhece a árvore. E poderíamos emendar que é por uma relevante produção acadêmica que se conhece um bom projeto universitário. Realmente, só nos surpreendemos com boas surpresas quando o aprendizado é sério e dedicado; quando alunos participam e professores interagem e quando a matéria é atual e significativa. E, ainda, quando a escolha dos assuntos transita num espectro do mais geral ao mais particular, num corte transversal das disciplinas jurídicas, entre direito público e privado. Enfim, priorizando a excelência de ensino e de aprendizado.

É certo que os tempos são os mais ingratos, especialmente no âmbito do mundo legal, regulamentar e judiciário, com toda sorte de desafios que surgem. No passado, havia uma discussão sobre aplicabilidade e constitucionalidade das leis e regulamentos. Hoje, o mesmo debate está alargado (para não dizer esgarçado) enormemente para muitos outros aspectos, caracteristicamente dramáticos. Daí a importância de uma bem pensada reflexão – ainda que introdutória – sobre muitos dos temas do Direito.

A presente coleção é fruto do trabalho de conclusão de curso de alunos dos programas de LLM de Mercados Financeiro e de Capitais, Societário, Tributário, de Contratos e de um novo programa denominado LLC Direito Empresarial, destinado aos recém-egressos das faculdades.

Há de se cumprimentar, inicialmente, todos os autores pela escolha dos temas por sua natureza inédita, pois, apesar da ampla bibliografia jurídica existente no Brasil, ainda temos assuntos que contam com referências escassas, embora tenham grande importância no contexto institucional brasileiro.

Temos, então, nesta coleção trabalhos bem escritos, coesos, sobre temas que vão do Direito falimentar à concorrência, dos novos ramos de Direito da infraestrutura e energia até assuntos polêmicos (e não pacificados) de Direito tributário, societário, imobiliário, passando por temas atualíssimos como lei anticorrupção e compliance.

Muitos têm abordagem multifacetada, enquanto outros são específicos; há aqueles que fazem certa retrospectiva histórica, enquanto outros se atêm a uma profunda pesquisa na área, inclusive enveredando pela análise jurisprudencial.

O que se vê na esteira destes trabalhos são planos e pesquisas muito bem empreendidos, com textos objetivos e precisos, apresentando bibliografia consistente e bem organizada, citações oportunas e estrutura lógica e bem encadeada.

Muitos poderiam afirmar que alguns destes estudos são muito ambiciosos – e, portanto, precoces para um primeiro trabalho. Pode ser verdade – e algumas escolhas macroscópicas sobre conjuntura bem o demonstram – mas é inegável que o papel da academia é exatamente este: desbravar áreas recentes, novas, pouco exploradas e incertas.

Frank Knight (1921), em Risk, Uncertainty and Profit, afirmava que a verdadeira função da administração é desenvolver mercados, avaliar produtos e técnicas e manejar a ação dos empregados, tarefas em que há incerteza e a informação precisa ser prospectada. Como isto não ocorre no vácuo, é o ambiente legal que dá forma a tais mecanismos. E é exatamente assim que a presente coleção precisa ser analisada.

Um outro comentário mais geral é quanto à problematização dos temas aqui apresentados. Os autores reconhecem a complexidade dos assuntos, a dificuldade de caracterização jurídica (e, por vezes, da econômica), alguns até entram na seara concorrencial, mas o fazem sem perder a compreensão do panorama: qualquer trabalho acadêmico está inacabado, e assim é que deve ser, representando o primeiro de uma longa série.

Estão, portanto, de parabéns os coordenadores e professores do Insper, ao lado dos autores desta coleção. Ver um projeto dar frutos de qualidade é tudo o que se pode esperar da vocação acadêmica.

JAIRO SADDI

Presidente do Conselho do Insper Direito

SUMÁRIO

Insumos no Âmbito da Não-Cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS

Ana Paula Bianchi Campos

Metodologia da Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos (CMED) para Formação de Preços de Novos Medicamentos: Ilegalidade dos Fatores-Alíquota para Inclusão da Tributação Indireta

Edivaldo Bardella Junior

O Efeito Confiscatório da Multa Fiscal Prevista na Legislação do ICMS do Estado de São Paulo com Base na Jurisprudência do Supremo Tribunal Federal

Michel Coletta Darré

Compensação de Tributos Pagos no Exterior: Evolução Legislativa da Instituição à Lei nº 12.973/2014

Stephanie Jane Makin

Capacidade Contributiva versus Não Confisco: Aspectos Acerca da Aplicabilidade e Limites (?)

Camila Rodrigues

Insumos no Âmbito da Não-Cumulatividade

do PIS/PASEP e da COFINS

ANA PAULA BIANCHI CAMPOS

Introdução

Este estudo analisa o conceito de insumos no âmbito da não-cumulatividade das Contribuições do PIS/PASEP e da COFINS, buscando demonstrar que o sentido e o alcance de insumos devem ser compatíveis com a não-cumulatividade tributária e com o fato jurídico sujeito à tributação.

O regime não cumulativo das contribuições foi introduzido no ordenamento jurídico por legislação infraconstitucional. A Medida Provisória nº 66/2002 (posteriormente convertida na Lei nº 10.637/2002) inseriu a não cumulatividade para o PIS, com o objetivo de incidência sobre o valor agregado. A Medida Provisória nº 135/2003 (posteriormente convertida na Lei nº 10.833/2003) inseriu a não cumulatividade para a COFINS, e sua Exposição de Motivos trouxe a justificativa da neutralidade, atributo da tributação não cumulativa, como fundamento de sua edição.

Posteriormente, a não-cumulatividade foi elevada à categoria constitucional pela inclusão do § 12º ao artigo 195 da Constituição Federal. Foi então que surgiu a dúvida sobre o alcance da não-cumulatividade, se deveria ser operada de forma plena, de modo a não sofrer restrições no alcance de créditos, ou se poderia ser regulada a critério modulável do legislador infraconstitucional.

A par da consideração de que a não-cumulatividade objetiva impedir a incidência em cascata do tributo na cadeia econômica (pelo uso de métodos que calculam o valor agregado em cada etapa da cadeia econômica) e que se trata de sistemática aplicável às contribuições cujo fato gerador é o auferimento de receitas por pessoa jurídica, é que deve ser traçado o sentido e o alcance de insumos para fins de crédito.

As Leis que regem essa sistemática conferem o desconto de créditos decorrentes da aquisição de bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. E nesse ponto, se instaura a divergência entre o sentido e alcance de insumos na sistemática não-cumulativa das contribuições.

Há diversos posicionamentos sobre quais aquisições são passiveis de gerar crédito nessa sistemática, sobretudo o emprego análogo da legislação do IPI e da legislação do IRPJ. Ainda, há a proposição de um conceito autônomo. No entanto, nem todos são legítimos e consistentes juridicamente.

Carece de legalidade o conceito de insumos proposto pela corrente fiscalista, no sentido de que insumos são elementos que precisam ser diretamente empregados no processo produtivo. Já a corrente que propõe um conceito autônomo, parte da premissa de que a não-cumulatividade das contribuições é restringível a critério do legislador infraconstitucional, e portanto, considera somente as aquisições vinculadas ao processo produtivo.

Abordaremos neste trabalho que se configuram insumos todas as aquisições oneradas pelas contribuições, que concorreram para posterior auferimento de receita, em atendimento aos comandos da não-cumulatividade plena e em atendimento à materialidade da exação, dado que os modelos de tributação devem ser compatíveis e coerentes à sua materialidade.

Para visualização deste entendimento, discorre-se sobre as características da tributação não-cumulativa, apresentando as formas de sua estruturação, especialmente os métodos usados para cálculo do valor agregado, os objetivos buscados com sua implementação, as disposições vigentes no texto constitucional e seus efeitos sobre o ordenamento jurídico e a aplicação a tributos cuja materialidade é receitas.

1. Não-cumulatividade Tributária

A não-cumulatividade tributária surgiu como resposta aos nefastos efeitos econômicos provocados pela tributação em cascata na qual o tributo incide sobre cada etapa de uma cadeia de circulação de bens e serviços, de modo cumulativo, sem que se possa descontar o tributo pago na operação anterior. Ao incidir sobre cada etapa da cadeia, o tributo incide sobre o próprio tributo que gravou a etapa anterior. José Eduardo Soares de Melo¹ aponta que a não cumulatividade:

Constitui um sistema operacional destinado a minimizar o impacto do tributo sobre o preço dos produtos, mercadorias e serviços. Caso fosse suprimida, a cumulatividade tributária geraria um custo artificial e indesejável aos preços dos bens e serviços comercializados, que ficariam desvinculados da realidade da produção e da comercialização, onerando o custo de vida da população.

É objetivo da não-cumulatividade alcançar a neutralidade tributária, de modo a diminuir o impacto da tributação sobre a decisão dos agentes econômicos, especialmente o modo de organização da produção, evitando, assim, distorções na economia.²

Na sistemática cumulativa verifica-se intensa onerosidade tributária em função da incidência do tributo sobre o próprio tributo incidente nas etapas anteriores. Além disso, essa onerosidade se torna cada vez mais acentuada à medida do gradativo número de etapas econômicas. José Eduardo Soares de Melo e Luiz Francisco Lippo³ apontam que: o objetivo da não-cumulatividade é evitar acréscimos indesejáveis de tributos que oneram artificialmente o preço do produto final.

A tributação em cascata apresenta inúmeras deficiências e maléficos efeitos sobre a economia. Conforme ensina André Mendes Moreira⁴, sua sistemática ocasiona: i) a verticalização dos agentes econômicos (dado a carga tributária ser menor na hipótese de concentração de processos produtivos e comercial em uma empresa), ii) a discriminação tributária (a concentração de diversas etapas da cadeia sob o comando de única empresa em detrimento de pequenas e médias empresas), iii) a impossibilidade de desoneração das exportações (a mercadoria não exportada diretamente pelo seu produtor sofrerá incidências ao longo da cadeia produtiva, sem possibilidade de recuperação quando da venda ao exterior), iv) o ferimento da isonomia na importação (bens importados sujeitos a uma carga menor na aquisição pelo consumidor final), v) a falta de transparência do impacto do tributo no preço do produto, vi) o incentivo à sonegação (o número de contribuintes é muito elevado e não têm interesse em se auto-fiscalizar, já que a exação não é dedutível), e vii) a dificuldade de fiscalização (dada a ampla base de contribuintes tendente a sonegar).

Em face dos problemas apresentados pela cumulação dos tributos, buscou-se uma alternativa para a tributação sobre as operações com bens e serviços. A solução encontrada foi a tributação sobre o valor agregado.

A tributação sobre o valor agregado é conceituada por Alcides Jorge Costa⁵:

Imposto sobre a despesa de consumo necessária à aquisição de bens e serviços, proporcional ao preço de tais bens e serviços; o imposto é arrecadado de cada vendedor de bens e serviços, de acordo com um método de pagamentos fracionados, pelo qual o imposto é devido sobre a parcela do preço pelo qual o bem é vendido ou o serviço prestado e que representa o valor acrescido ao bem ou ao serviço pela atividade de quem recolhe o imposto. Cada pagamento fracionado calculado pela aplicação da alíquota do imposto ao preço do bem ou serviço, é deduzido o imposto que afetou o custo dos vários componentes do preço de venda.

O imposto sobre valor agregado (IVA) pode ser classificado por diferentes critérios. De acordo com Carl S. Shoup⁶, o imposto pode assumir uma das muitas formas. A escolha de um determinado tipo de IVA é uma decisão importante. As decisões dizem respeito: 1. Os três grandes tipos de IVA: consumo, renda e produto. 2. O regime para o comércio internacional: o princípio da origem (exportações tributáveis, importações isentas) versus o princípio do destino (exportações isentas, importações tributáveis). 3. Os três métodos pelos quais a empresa contribuinte pode calcular o seu passivo fiscal: subtração, crédito fiscal ou fatura, ou adição. 4. Os produtos, empresas ou setores isentos do IVA 5. Técnicas de isenção do IVA. 6. Os setores e empresas que, apesar de serem tributáveis, exigem regras especiais. 7. Um IVA com uma taxa única contra um IVA com duas ou mais taxas (além da taxa zero, se houver).

Segundo o critério do alcance das deduções referentes aos bens imobilizados, a literatura econômica classifica o IVA sob três óticas. Neste critério, o IVA apresenta três variantes: IVA – produto, IVA – renda, IVA – consumo. Conforme Alcides Jorge Costa⁷: três posições são possíveis, deduzir a totalidade do valor de tais bens quando adquirido, deduzir valor equivalente à sua depreciação no período considerado ou não deduzir nem este nem aquele valor..

No IVA tipo renda (caso da dedução do imposto incidente sobre a depreciação dos bens do ativo fixo), ensina Alcides Jorge Costa⁸ que: a base total do imposto – pressupondo-se ter este um caráter de generalidade vertical e horizontal – é igual a renda nacional; desta identidade conclui-se que o imposto equivale, sob o aspecto macroeconômico, a um imposto sobre a renda.

No IVA tipo consumo (caso da dedução do imposto dos bens do ativo fixo), aduz Alcides Jorge Costa⁹ que: o imposto tem por base a despesa total dos consumidores e equivale a um tributo sobre o consumo. André Mendes Moreira¹⁰ registra que, no IVA tipo consumo, a incidência se dá apenas sobre o valor do consumo, ou seja, sobre o preço das vendas (produto líquido), pois o comerciante poderá creditar-se integralmente dos bens instrumentais por ele adquiridos.

No IVA tipo produto bruto (caso da não dedução do investimento em bens do ativo nem da quota de depreciação), consigna Alcides Jorge Costa¹¹ que a base global do tributo equivale ao total das venda de varejo mais as vendas de bens instrumentais.

Como se percebe, a diferenciação entre os tipos de IVA diz respeito à possibilidade de crédito em relação ao investimento realizado no ativo imobilizado, já que a sistemática admite o desconto do imposto incidente sobre aquisições de bens e serviços qualquer que seja o tipo escolhido.¹²

Outro critério a ser objeto de escolha para introdução do IVA diz respeito aos métodos usados para obtenção do valor agregado: (i) método subtrativo: (i.1) base-contra-base (subtração direta); e (i.2) imposto-contra-imposto (subtração indireta); (ii) método de adição.

No método de subtração direta (base-contra-base), a base de cálculo do tributo é o valor agregado, definido pela diferença entre as vendas e as compras, cuja incidência tributária recai sobre o valor que foi agregado em cada etapa.

No método de subtração indireta (imposto contra imposto), o valor acrescido é encontrado por meio do sistema de deduções, onde, em cada etapa grava-se a totalidade do valor do bem ou serviço produzido. Para a determinação do IVA a ser recolhido, permite-se a dedução do imposto suportado nas aquisições anteriores.

O método da adição grava a soma dos pagamentos aos detentores dos fatores de produção (terra, capital e trabalho).

Rubens Gomes de Souza¹³ ensina que o valor agregado é apurado por dois sistemas, sendo que no método da subtração, na variante tax on base, o valor agregado é a diferença entre o total das vendas e o total das compras, e na variante tax on tax, o valor agregado é apurado mediante o imposto sobre o total das vendas e o imposto sobre o total das compras:

O valor agregado se apura, em cada empresa, por dois sistemas: – no método da adição, valor agregado é a soma dos custos (investimentos, salários, custos financeiros) com as receitas de quaisquer origens: a adição, está claro, é uma soma algébrica, de modo que o resultado é o lucro operacional; [...] no método da subtração, valor agregado é a diferença entre o total das vendas e o total das compras (variante dita tax on base), ou, o que dá na mesma, entre o imposto sobre o total das vendas e o imposto sobre o total das compras (variante dita tax on tax).

Verifica-se, assim, que o valor acrescido pode ser calculado por diversos métodos. No contexto do método subtrativo, a literatura jurídica brasileira diferencia os créditos conforme o alcance permitido: crédito físico ou financeiro.¹⁴. Ricardo Varsano¹⁵ ensina que o IVA teórico requer que seja concedido crédito de imposto referente a todos os insumos tributados:

O critério de crédito financeiro é o aplicado por praticamente todos os países: os impostos pagos sobre todos os insumos adquiridos pelo contribuinte dão direito a crédito, ressalvada a distinção mencionada entre bens tributados e isentos. Segundo o critério de crédito físico somente os insumos que se incorporam ao bem produzido ou que são consumidos durante o processo produtivo dão direito ao crédito. [...] A utilização do critério de crédito físico, além de extremamente distorciva, complica a administração do imposto.

Sobre a necessidade de dedução dos créditos financeiros, Sacha Calmon Navarro Coêlho¹⁶ observa que: o sistema de não-cumulatividade repousa em um princípio fundamental: o de que se deve deduzir do imposto exigível em cada operação aquele imposto que gravou os elementos do preço (créditos financeiros).

A tributação sobre o valor agregado em sua forma mais desenvolvida teve sua primeira implementação em 1954 na França, recebendo a denominação de Taxe sur la valeur ajoutée (TVA).¹⁷ Com a criação da Comunidade Econômica Europeia (CEE) em 1957, previu-se que os sistemas tributários deveriam ser harmonizados. O conselho da CEE editou em 1967 as 1ª e 2ª Diretrizes e previu que os países da CEE adotassem o IVA, sendo que atualmente vige a Diretiva 2006/112/CE.

De acordo com a Diretiva 2006/112/CE, e atualizações, o imposto sobre o valor acrescentado (IVA) é um imposto geral sobre o consumo, aplicado às atividades que implicam a produção e a distribuição de bens e a prestação de serviços, sendo o imposto calculado em função do valor acrescentado aos bens e serviços em cada fase da produção e da cadeia de distribuição.

Quanto ao modo de calcular o valor adicionado, o imposto é cobrado de forma fracionada por meio de um sistema de pagamentos parciais que permite aos sujeitos passivos deduzir o montante do IVA sobre os bens adquiridos destinados à sua atividade econômica profissional.

Conforme determinação da Diretiva 2006/112/CE, nos países europeus toda aquisição tributada gera direito ao crédito, conforme observa André Mendes Moreira¹⁸ e cada transação, o IVA [...] será devido após a dedução do valor do imposto incidente sobre os componentes do custo..

A não cumulatividade tributária veiculada no Brasil é inspirada na sistemática de incidência sobre o valor agregado, conforme destaca André Mendes Moreira¹⁹: a origem da não cumulatividade está imbricada à dos tributos sobre o valor agregado, sendo a sua nota característica mais importante..

André Mendes Moreira²⁰ ensina que a primeira manifestação da não-cumulatividade no Brasil ocorreu por meio do Imposto sobre o Consumo (IC), com a Lei 2.974/1956, quando se permitiu ao importador abater o valor do imposto incidente na importação. Foi alçada ao nível constitucional, por meio da Emenda Constitucional (EC) 18/1965 à Constituição Federal de 1946, para o Imposto sobre Produto Industrializado (IPI) e o Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICM). A mesma sistemática foi prevista no texto constitucional de 1967 e na EC nº 1/1969.

No atual sistema constitucional tributário, inaugurado com a Constituição Federal (CF) de 1988, foi mantida a não cumulatividade, a qual foi atribuída às novas hipóteses de incidências surgidas pela criação do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal de Comunicação (ICMS). Dessa forma, a atual ordem constitucional determina que o IPI será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. E que o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores.

No âmbito da tributação pelo IPI e ICMS, a norma constitucional que veicula a não-cumulatividade é considerada como princípio constitucional por consagrada doutrina, conforme lição de José Eduardo Soares de Melo e Luiz Francisco Lippo²¹: a não-cumulatividade tributária: [...] é um princípio jurídico constitucional. É um comando normativo repleto de valores extraídos dos anseios da sociedade constituída e permeado de forte conteúdo axiológico.