Princípio da Eficiência e da Duração Razoável do Processo Administrativo Tributário

De Sueny Almeida de Medeiros

O objetivo deste livro consiste na apreciação da aplicação dos princípios da eficiência e da duração razoável do processo no processo administrativo fiscal, uma vez que sua inobservância causa diversos prejuízos para os sujeitos que compõem a relação jurídica tributária. A demora no resultado do processo prejudica a todos os envolvidos, Fazenda e Contribuinte, pois enquanto a Fazenda deixa de recolher tributos, o contribuinte não tem a solução devida em tempo razoável. Em tempos de mudanças e reformas pelas quais o Brasil vem passando, algumas propostas, como a transação, arbitragem e alterações de procedimentos, podem ajudar na solução. Serão tratados assuntos sobre a origem do processo administrativo tributário no Brasil, bem como a aplicação dos princípios da eficiência e da duração razoável do processo, fazendo também a abordagem de alguns dados estatísticos do contencioso administrativo fiscal. Ao final, serão apresentadas algumas propostas que poderão ajudar a garantir uma maior eficiência e duração razoável do processo administrativo tributário.

• Idioma: Português
• Editora: Editora Dialética
• Data de lançamento: 4 de ago. de 2023
• ISBN: 9786525281124

Pré-visualização do livro

1.

ORIGEM DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO NO BRASIL E OS PRINCÍPIOS DA EFICIÊNCIA E DA DURAÇÃO RAZOÁVEL DO PROCESSO

Tendo em vista que um dos objetivos delineados no presente estudo consiste em discorrer sobre o princípio da eficiência e da duração razoável do processo administrativo tributário, faz-se necessário discorrer primeiramente sobre processo administrativo tributário antes de falar de tais princípios.

A cobrança de tributo sempre implica em redução do direito de propriedade privada, apesar de ser um dever do cidadão e também das empresas. Assim, para proteger o direito à propriedade privada, a Constituição Federal de 1988 trouxe em art. 5º inciso LIV, como medida de segurança jurídica, que ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal.

Atrelado a este princípio, a Constituição Federal atribuiu a garantia do processo administrativo e judicial, conforme previsão do inciso LV, do art. 5º, que prevê que aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.

Com essa previsão, a Constituição Federal define, por assim dizer, duas modalidades de jurisdição para que os cidadãos e as empresas possam exercer o seu direito de defesa, quais sejam: a Administrativa e a Judicial.

E dentro desse contexto, verifica-se que o processo tributário, seja ele administrativo ou judicial, mostra-se como sendo um veículo de comunicação entre as partes e o Estado-juiz sobre o cumprimento ou descumprimento das obrigações tributárias, e que durante décadas tem-se se mostrado moroso, burocrático e ineficiente para acompanhar o crescente número de conflitos existentes, conforme será demonstrado no decorrer deste trabalho.

Apesar da morosidade também ser uma realidade no âmbito do contencioso judicial, no presente estudo será abordado apenas o processo administrativo tributário federal, como forma de delimitar o tema, sem prejuízo das conclusões aqui trazidas gerarem consequências no âmbito judicial.

1.1

O PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO

A finalidade do processo é sempre de compor um litígio, e em se tratando de matéria tributária, esse conflito é entre o Fisco e o contribuinte. As divergências existentes entre o Fisco e o contribuinte são resolvidas por meio do Processo Administrativo Fiscal, o chamado PAF.

O Decreto nº 70.235, de 1972 regula o Processo Administrativo Fiscal (PAF) da União, o qual recebeu status de lei ordinária, pois foi recepcionado pela Constituição Federal de 1988 e encontra-se sob o pálio dos princípios do devido processo legal e da legalidade, de forma que seu texto não pode ser alterado por normas de sua mesma hierarquia, pois sua alteração ou revogação é matéria submetida à reserva legal.

O referido decreto decorreu de delegação de competência legislativa ao Poder executivo levada a efeito pelo artigo 2º do Decreto-lei nº 822/1969³.

Em 2011 foi editado o Decreto nº 7.574 que regulamenta o processo administrativo fiscal. Desde a Constituição Federal de 1897 o direito brasileiro é dominado pelo princípio da universalidade da jurisdição, que prevê a função jurisdicional como monopólio do Poder Judiciário, trazendo no artigo 5º, inciso XXXV⁴ a previsão que não poderá ser excluída da apreciação do Poder Judiciário nenhuma lesão ou ameaça a direito, ainda que essa ameaça seja decorrente de ato da administração. Trata-se, no dizeres de Alberto Xavier, de uma reserva absoluta de jurisdição dos órgãos do Poder Judiciário⁵, ou seja, tais poderes não podem ser atribuídos aos outros órgãos do Poder, como o Executivo, onde está englobado o contencioso tributário.

Pensando assim, a lógica conduz ao impedimento da administração exercer poderes jurisdicionais. Note-se que a Constituição Federal, não impõe nenhuma limitação aos seus jurisdicionados para a utilização de suas jurisdições. Isso significa que a Constituição Federal previu como direito do contribuinte a dualidade de jurisdições, mesmo quando tenha exercido seu direito na via administrativa e nesta tenha sido derrotado.

O processo é composto por uma sequência de atos e procedimentos e no âmbito administrativo esse processo visa a composição de procedimentos que tramitam no âmbito administrativo, como por exemplo autos de infração, apreensão, interdição, pareceres, notificações etc., e que passam pela fase não litigiosa e a fase litigiosa. A não litigiosa é referente ao ato praticado pelo Fisco para cobrar o tributo e a litigiosa é a fase em que o contribuinte discorda da referida cobrança, impugnando-a.

A visão do processo como sendo um instrumento é ressaltada por Francisco Wildo Lacerda Dantas, que analisa que a jurisdição sem processo não funciona, vejamos:

Examinando os dois outros institutos fundamentais da trilogia processual - a jurisdição e a ação - é chegado o momento de proceder à análise do processo. Ele constitui o traço de união entre os dois institutos. É a fagulha que liga, relaciona, entrelaça a jurisdição e a ação. A jurisdição é vista como um poder, uma função. O processo é visto tanto como a atividade desenvolvida para o exercício da jurisdição quanto à provocação dela - através da ação - para a prestação jurisdicional, que lhe constitui o objeto final. Sem processo, pois, a jurisdição não funciona. A ação não atua.⁶

O processo tributário pode se dar no âmbito administrativo (processo administrativo tributário) e no âmbito judicial (processo judicial tributário), e o nosso ordenamento jurídico, por meio da Constituição Federal de 1988 e do Código Tributário Nacional, asseguram ao contribuinte o processo administrativo como instrumento para a resolução de conflitos, assegurando-lhe a ampla defesa e o contraditório. Note-se que no Brasil, o Processo Administrativo Brasileiro, teve reconhecimento constitucional, apenas em 1988, quando a Constituição Federal o consagrou como garantia fundamental, cuja a base é o inciso LV do artigo 5º da Constituição Federal, que prevê que aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.

Com essa previsão, o processo administrativo exerce por meio dos órgãos administrativos uma função judicante, vez que aprecia e também decide as pretensões dos contribuintes aplicando o direito cabível para aquela pretensão, respeitando os interesses da administração pública, mas garantindo os princípios da ampla defesa, contraditório, razoabilidade e ainda da segurança jurídica.

O processo administrativo tributário trata-se de relação jurídica de direito público, que decorre da verificação da ocorrência de um fato suficiente para gerar uma obrigação tributária. Esse processo não tem como objetivo investigar a legitimidade do ato praticado pelo contribuinte, mas sim de averiguar a legalidade do ato administrativo lançado.

O processo administrativo tributário visa a restauração do equilíbrio entre os interesses do Fisco e do contribuinte, na medida em que este último descumpriu, pelo menos em tese, a exigência tributária, devendo então ser notificado.

A partir deste descumprimento é que nasce a relação jurídico-processual tributária com o ato de lançamento, onde o contribuinte é notificado para pagar o montante do crédito tributário apurado, ou então, oferecer impugnação, com base no princípio da ampla defesa e do contraditório, caso considere o crédito tributário apurado indevido. Aqui se inicia o processo administrativo tributário, que poderá ter a produção de provas, e ainda interposição de recursos para as demais instâncias administrativas.

No entanto, há autores que sustentam que essa revisão do lançamento, não se caracteriza como processo, é o caso de Luís Eduardo Schoueri, Gustavo Emílio Contrucci A. de Souza e Alberto Xavier⁷ que defendem que não se pode falar verdadeiramente de uma lide entre o contribuinte e o fisco⁸ já que neste tipo de demanda, prevalece a vontade da lei, já que Fisco só pode fazer o que a lei autoriza para busca da verdade material.

Não se concebe, então, qual possa ser a pretensão processual da administração em subjugar o direito do contribuinte, pois à administração, e especialmente ao fisco, só é dado fazer tudo aquilo e exatamente aquilo que a lei autoriza.

(...)

O fundamento do processo administrativo tributário não é o direito das partes, mas sim a verificação da possibilidade de concretização ou não do lançamento⁹.

Acerca do processo administrativo fiscal, Marçal Justen Filho¹⁰, posicionou-se no sentido de que o vocábulo processo não poderia ser utilizado no âmbito da Administração Pública, pois para ele para ser considerado processo é necessária a existência de um terceiro imparcial que irá decidir a questão posta, ou seja, o juiz, o que não acontece no processo administrativo fiscal, onde a decisão será proferida por uma autoridade administrativa que tem interesse próprio, o que lhe retiraria o quesito imparcialidade.

Sustentando tal entendimento, o referido autor¹¹, anos depois, destacou ainda que só seria possível admitir o processo administrativo se houvesse órgãos independentes, e se assim fosse, aí sim poderia se falar em contencioso administrativo e o procedimento administrativo se transformaria em processo, mas reconhecer a existência de processo fora do Poder Judiciário, para ele, é contrário à Constituição.

Corroborando com o tema, há autores que entendem que seria melhor utilizar-se do termo procedimento, ao invés de processo, como é o caso do administrativista argentino Agustín Gordillo¹², que critica a utilização do termo processo alegando que a existência de um processo administrativo poderia afastar determinadas questões do Poder Judiciário. Paulo de Barros Carvalho¹³ também segue por essa linha, pois para ele para haver processo tem que haver necessariamente uma lide a ser composta. No mesmo sentido é o entendimento de Hugo de Brito Machado Segundo, que entende que a fase que antecede o processo denomina-se fase de procedimento administrativo preparatório do lançamento¹⁴, que não tem caráter judicante.

Neste mesmo sentido Ari Sundfeld, também prefere afastar a utilização do termo processo, fundamentando seus argumentos da seguinte maneira:

a) como todas as características do processo judicial são muito marcadas em nossa mente, já que seu estudo é parte importante da formação jurídica, falar em processo administrativo pode parecer forçado, pois imediatamente ocorrem as inadaptabilidades; b) falar-se em processos administrativos pode sugerir que seja dado à Administração julgar definitivamente em certas situações, desde que realize processo, é dizer, desde que respeitadas garantias semelhantes às do processo judicial; e c) o Judiciário, quando administra, realiza procedimento administrativo¹⁵.

Em sentido oposto, há diversos autores do direito administrativo, do direito processual e do direito tributário que reconhecem o caráter processual no processo administrativo tributário, os quais podemos citar Hely Lopes Meirelles¹⁶, Valdir de Oliveira Rocha¹⁷, Odete Medauar¹⁸, Luiz Fernando Mussolini Júnior¹⁹, Sylvio César Afonso²⁰, Cândido Rangel Dinamarco²¹, Ada Pellegrini Grinover²² e Antônio Carlos de Araújo Cintra²³, sendo que para os três últimos autores o processo é um conceito que serve para todas as atividades estatais e não-estatais, ou seja, ultrapassa o direito processual.

Hely Lopes Meirelles distingue processo de procedimento dizendo que "processo é o conjunto de atos coordenados para a obtenção de decisão sobre uma controvérsia no âmbito judicial ou administrativo; procedimento é o modo de realização do processo, ou seja, o rito processual²⁴." Isso significa dizer que todo processo é um procedimento, mas nem todo procedimento é um processo, conforme assevera Romeu Felipe Bacellar Filho²⁵.

Nesse raciocínio, é possível dizer então que procedimento é a forma como se expõe o processo administrativo, aparecendo como procedimento nas situações em que não se exija a aplicação do princípio do devido processo legal, ou seja, será procedimento quando se estiver diante de um conjunto de atos pelos quais se exterioriza o processo, e será processo quando se colocar à disposição dos administrados meios para o controle da legalidade.

Neste sentido Sérgio André Rocha afirma que no Decreto nº 70.235/72 se verifica fases em que não há se falar em devido processo legal, que é o procedimento de determinação e exigência dos créditos tributários²⁶ e a fase em que há aplicação do referido princípio, que é o processo de controle dos atos administrativos de exigência fiscal²⁷.

Cleucio Nunes²⁸ ao tratar de processo administrativo tributário entende que este se divide em procedimentos administrativos e processo administrativo contencioso. Ele ainda divide os procedimentos administrativos em procedimento de iniciativa do Fisco e de iniciativa do contribuinte. Os de iniciativa do Fisco são chamados de procedimentos obrigatórios ou vinculados, e os de iniciativa do contribuinte são os procedimentos voluntários.

Essa divisão também é proposta por Geraldo Ataliba²⁹, o qual chama de procedimento administrativo tributário e procedimento administrativo-punitivo tributário, neste último fazendo referência à existência de Auto de Infração.

Partindo dessa classificação, tem-se que o processo administrativo tributário será de iniciativa do sujeito passivo, pois até que se inicie